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【摘要】文章針對權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的兩種不同情況進(jìn)行闡述,并對由分步達(dá)到控制時,而由權(quán)益法改為成本法的會計處理作了較為詳細(xì)的分析。
【關(guān)鍵詞】權(quán)益法;轉(zhuǎn)換;成本法;原因分析
一、因持股比例由低到高而將權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法
一個企業(yè)對另一個企業(yè)的投資持股比例如果不足以控制被投資企業(yè),對被投資企業(yè)僅僅形成了共同控制或重大影響時,該長期股權(quán)投資只能采用權(quán)益法核算,繼后期間如果投資企業(yè)由于追加投資,而使持股比例達(dá)到對被投資企業(yè)的控制標(biāo)準(zhǔn)時,就應(yīng)將原來股權(quán)投資核算的權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法。
例:春蘭公司于2009年3月1日以40 000 000元取得潤玉公司30%的股權(quán)。因能夠派人參與潤玉公司的財務(wù)與生產(chǎn)經(jīng)營決策,對所取得的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算,并于2009年確認(rèn)了對潤玉公司的投資收益1 500 000元。2010年1月1日,春蘭公司又以50 000 000元現(xiàn)金取得潤玉公司30%的股權(quán),從而形成了對潤玉公司的控制。潤玉公司在2009年4月5日宣告分派2008年度的現(xiàn)金股利350 000元,該現(xiàn)金股利尚未收到。春蘭公司按凈利潤的10%計提盈余公積。要求,根據(jù)上述資料進(jìn)行追加投資以及由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的會計處理
成本法會計處理:
1.被投資單位宣告
宣告時:
借:應(yīng)收股利
貨:投資收益
2.收到時:
借:銀行存款
貨:應(yīng)收股利
擴(kuò)展資料:
被投資單位分紅時,資金從公司流向了股東,即被投資公司的凈資產(chǎn)減少,而權(quán)益法的本質(zhì)是長期股權(quán)投資賬面價值要反映企業(yè)在被投資企業(yè)享有份額的價值,被投資企業(yè)凈資產(chǎn)減少,那企業(yè)享有的份額的價值相應(yīng)地也減少,所以這里又要貸記一筆損益調(diào)整。)
合并報表的時候,一般來說都是以成本法為基礎(chǔ),因?yàn)橐{入合并報表范圍的一般都是能夠?qū)嵤┛刂频?,這種情況下都是成本法。
將權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法
1、收購全部股份(成本法)
借 長期股權(quán)投資 240
貸銀行存款 240
2、權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法
(1)先調(diào)整以前年度
借 長期股權(quán)投資 20
貸 利潤分配 20 (不考慮盈余公積等)
(2)再轉(zhuǎn)為成本法
借 長期股權(quán)投資 60 (成本法賬戶)
貸 長期股權(quán)投資 60(權(quán)益法賬戶)
3、09年8月A公司的虧損
執(zhí)行新會計準(zhǔn)則后,母公司對全資子公司實(shí)行成本法核算,A公司的虧損不做賬務(wù)處理。
成本法——權(quán)益法——成本法
1、因追加投資原因?qū)е略钟袑β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)(權(quán)益法)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y(成本法)的,長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整——購買日應(yīng)對權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整,將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本,在此基礎(chǔ)上加上購買日新支付對價的公允價值作為購買日長期股權(quán)投資的成本。
調(diào)整(追加投資)
2、因收回投資等原因?qū)е麻L期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法的,應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。
不調(diào)整(收回投資)
應(yīng)該來說,思路是一樣,就是對于投資前被投資企業(yè)取得的利潤,投資企業(yè)沒有資格享有,只能減少投資成本(視同投資時就已經(jīng)知道這是白給你的,所以應(yīng)從投資成本中扣除)。
但是需要注意的是,成本法下和權(quán)益法下,“長期股權(quán)投資”的明細(xì)科目設(shè)置不同。權(quán)益法下,該科目多3個三級明細(xì)科目:成本、損益調(diào)整、其他權(quán)益變動。這個差異在中級會計考試和注冊會計師考試中經(jīng)??嫉?,因此至關(guān)重要,少一個字或者多一個字整個分錄都不能得分的。
2008年1月甲購入乙公司500000股,每股3元,2008年2月宣告發(fā)放現(xiàn)金股利,每股0.1元。
成本法:借:應(yīng)收股利 50000
貸:長期股權(quán)投資--乙公司 50000
而權(quán)益法下:借:應(yīng)收股利 50000
貸:長期股權(quán)投資--乙公司(成本) 50000
成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的賬務(wù)處理:例題1:東方公司07年初投資5000萬持股10%,被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值48000萬,07年發(fā)放股利1000萬,實(shí)現(xiàn)凈利潤4000萬,08年初發(fā)放股利2000萬,之后追加投資8000萬,取得15%的股份,被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值50000萬。
要求成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的調(diào)整分錄。如果區(qū)分明細(xì)科目追溯調(diào)整分析如下:分析:權(quán)益法追溯調(diào)整對于兩次投資之間的公允價值變動的份額=(50000-48000)*10%=200要確認(rèn)為追溯調(diào)整:凈損益影響部分=(4000-1000-2000)*10%=1000*10%=100,剩余的部分100萬作為“資本公積-其他資本公積”追溯調(diào)整。
權(quán)益法下對于兩次現(xiàn)金股利的處理如下:07年收到的股利100萬,屬于投資以前年度的股利,所以沖減長期股權(quán)投資的投資成本;收到第二年股利200,累計收到股利=300,投資以后到上年度應(yīng)該享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤份額=4000*10%=400萬,累計股利小于凈利潤份額,所以第二次收到的股利全部作為損益調(diào)整明細(xì)沖減。因此可以得出這樣的結(jié)論:權(quán)益法下到再投資時候“長期股權(quán)投資-成本”明細(xì)=5000-1000*10%=4900;“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”明細(xì)=(4000-2000)*10%=200;“長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動”明細(xì)=100,調(diào)整分錄:借:長期股權(quán)投資-成本 4900長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 200長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動100貸:長期股權(quán)投資 5000利潤分配-未分配利潤 90盈余公積 10資本公積-其他資本公積100如果不區(qū)分明細(xì)科目的情況下,分析如下:對于應(yīng)該享有的公允價值變動的份額=(50000-48000)*10%=200中,凈損益影響部分成本法和權(quán)益法存在共同的地方也存在差異的地方,所以不區(qū)分明細(xì)科目的追溯調(diào)整要針對差異調(diào)整;而對于其他權(quán)益變動100的調(diào)整,無論區(qū)分不區(qū)分明細(xì)都要全部追溯調(diào)整:借:長期股權(quán)投資 100貸:資本公積-其他資本公積100對于凈損益影響部分,中間凈利潤影響部分=400全部確認(rèn)投資收益:借:長期股權(quán)投資 400貸:利潤分配-未分配利潤 360盈余公積 40對于第一次收到股利成本法和權(quán)益法全部作為成本沖減,不存在差異;第二次收到股利200后累計股利=300,成本法下沖回之前沖減的成本100,而權(quán)益法下全部作為長期股權(quán)投資沖減,調(diào)整分錄:借:利潤分配-未分配利潤 270盈余公積 30貸:長期股權(quán)投資 300綜上所述調(diào)整分錄后得到完整追溯調(diào)整分錄:借:長期股權(quán)投資 200貸:資本公積-其他資本公積100利潤分配-未分配利潤 90盈余公積 10各個明細(xì)科目分析方法例題2、接例題1的條件,乙公司07年發(fā)放現(xiàn)金股利1000萬,當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤2000萬,資本公積由于可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生變動增加1000萬,08年發(fā)放現(xiàn)金股利1500萬,之后投資取得15%股權(quán),取得投資當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值11000萬。
(1)“長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動”明細(xì)原持有投資兩次購買期間應(yīng)享有乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額=(11000-9500)*10%=150,其中凈損益影響部分=(-1000+2000-1500)*10%=-50,凈損益之外影響部分=150-(-50)=200(其中:資本公積影響部分=1000*10%=100;資產(chǎn)評估價值變化影響部分=200-100=100)所以再投資時點(diǎn)“長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動”明細(xì)科目金額為200萬。(2)“長期股權(quán)投資-成本”明細(xì)07年股利=1000*10%=100,權(quán)益法作為成本明細(xì)沖減,收到08年股利150萬不沖減成本。
所以“長期股權(quán)投資-成本”明細(xì)貸方100萬。(3)“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”明細(xì)凈損益影響部分=-50,其中成本明細(xì)為減少100,那么損益調(diào)整明細(xì)增加50,累計減少50萬。
所以“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”明細(xì)為50萬綜合追溯調(diào)整分錄綜合分析一下:成本法下長期股權(quán)投資在再投資時點(diǎn)賬面價值=1000-100+50=950;“長期股權(quán)投資-成本”明細(xì)金額=1000-100=900;“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”明細(xì)金額=50,“長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動”明細(xì)金額=200,調(diào)整分錄如下:借:長期股權(quán)投資-成本 900長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 50長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動 200貸:長期股權(quán)投資 950資本公積-其他資本公積 200新取得投資新取得的投資權(quán)益法準(zhǔn)則確定長期股權(quán)投資入帳價值。需要注意:對于原持有投資和追加投資環(huán)節(jié)產(chǎn)生的相當(dāng)于商譽(yù)部分或者是營業(yè)外收入部分要綜合考慮:重點(diǎn)是兩次投資是確認(rèn)不一致的情況,兩者金額要相互抵減,按照兩次投資商譽(yù)和營業(yè)外收入的金額相互抵銷后的凈額確定長期股權(quán)投資入帳價值。
綜合考慮調(diào)整其實(shí)比較簡單的調(diào)整方法是完全按照權(quán)益法從初始投資到追加投資中的交易或者事項(xiàng)進(jìn)行處理,確定權(quán)益法下各個明細(xì)科目的金額,然后直接在調(diào)整分錄借方或者貸方寫出各個明細(xì)科目金額,然后貸記成本法下在追加投資時候的賬面價值就可以了。實(shí)際上追溯調(diào)整精髓就在于能夠確定權(quán)益法下長期股權(quán)投資各個明細(xì)科目的金額。
確認(rèn)成本明細(xì)科目金額例題3、接例題2的條件,08年初追加投資1700萬取得乙公司15%股權(quán),投資當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為11000萬;借:長期股權(quán)投資-成本 1700貸:銀行存款 1700如果是投資1600萬,初始投資1000萬,公允價值份額=950,新。
成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的賬務(wù)處理:例題1:東方公司07年初投資5000萬持股10%,被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值48000萬,07年發(fā)放股利1000萬,實(shí)現(xiàn)凈利潤4000萬,08年初發(fā)放股利2000萬,之后追加投資8000萬,取得15%的股份,被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值50000萬。
要求成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的調(diào)整分錄。如果區(qū)分明細(xì)科目追溯調(diào)整分析如下:分析:權(quán)益法追溯調(diào)整對于兩次投資之間的公允價值變動的份額=(50000-48000)*10%=200要確認(rèn)為追溯調(diào)整:凈損益影響部分=(4000-1000-2000)*10%=1000*10%=100,剩余的部分100萬作為“資本公積-其他資本公積”追溯調(diào)整。
權(quán)益法下對于兩次現(xiàn)金股利的處理如下:07年收到的股利100萬,屬于投資以前年度的股利,所以沖減長期股權(quán)投資的投資成本;收到第二年股利200,累計收到股利=300,投資以后到上年度應(yīng)該享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤份額=4000*10%=400萬,累計股利小于凈利潤份額,所以第二次收到的股利全部作為損益調(diào)整明細(xì)沖減。因此可以得出這樣的結(jié)論:權(quán)益法下到再投資時候“長期股權(quán)投資-成本”明細(xì)=5000-1000*10%=4900;“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”明細(xì)=(4000-2000)*10%=200;“長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動”明細(xì)=100,調(diào)整分錄:借:長期股權(quán)投資-成本 4900 長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 200 長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動100 貸:長期股權(quán)投資 5000 利潤分配-未分配利潤 90 盈余公積 10 資本公積-其他資本公積100 如果不區(qū)分明細(xì)科目的情況下,分析如下:對于應(yīng)該享有的公允價值變動的份額=(50000-48000)*10%=200中,凈損益影響部分成本法和權(quán)益法存在共同的地方也存在差異的地方,所以不區(qū)分明細(xì)科目的追溯調(diào)整要針對差異調(diào)整;而對于其他權(quán)益變動100的調(diào)整,無論區(qū)分不區(qū)分明細(xì)都要全部追溯調(diào)整:借:長期股權(quán)投資 100 貸:資本公積-其他資本公積100 對于凈損益影響部分,中間凈利潤影響部分=400全部確認(rèn)投資收益:借:長期股權(quán)投資 400 貸:利潤分配-未分配利潤 360 盈余公積 40 對于第一次收到股利成本法和權(quán)益法全部作為成本沖減,不存在差異;第二次收到股利200后累計股利=300,成本法下沖回之前沖減的成本100,而權(quán)益法下全部作為長期股權(quán)投資沖減,調(diào)整分錄:借:利潤分配-未分配利潤 270 盈余公積 30 貸:長期股權(quán)投資 300 綜上所述調(diào)整分錄后得到完整追溯調(diào)整分錄:借:長期股權(quán)投資 200 貸:資本公積-其他資本公積100 利潤分配-未分配利潤 90 盈余公積 10 各個明細(xì)科目分析方法 例題2、接例題1的條件,乙公司07年發(fā)放現(xiàn)金股利1000萬,當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤2000萬,資本公積由于可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生變動增加1000萬,08年發(fā)放現(xiàn)金股利1500萬,之后投資取得15%股權(quán),取得投資當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值11000萬。
(1)“長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動”明細(xì) 原持有投資兩次購買期間應(yīng)享有乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額=(11000-9500)*10%=150,其中凈損益影響部分=(-1000+2000-1500)*10%=-50,凈損益之外影響部分=150-(-50)=200(其中:資本公積影響部分=1000*10%=100;資產(chǎn)評估價值變化影響部分=200-100=100) 所以再投資時點(diǎn)“長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動”明細(xì)科目金額為200萬。(2)“長期股權(quán)投資-成本”明細(xì)07年股利=1000*10%=100,權(quán)益法作為成本明細(xì)沖減,收到08年股利150萬不沖減成本。
所以“長期股權(quán)投資-成本”明細(xì)貸方100萬。(3)“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”明細(xì) 凈損益影響部分=-50,其中成本明細(xì)為減少100,那么損益調(diào)整明細(xì)增加50,累計減少50萬。
所以“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”明細(xì)為50萬 綜合追溯調(diào)整分錄 綜合分析一下:成本法下長期股權(quán)投資在再投資時點(diǎn)賬面價值=1000-100+50=950;“長期股權(quán)投資-成本”明細(xì)金額=1000-100=900;“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”明細(xì)金額=50,“長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動”明細(xì)金額=200,調(diào)整分錄如下:借:長期股權(quán)投資-成本 900 長期股權(quán)投資-損益調(diào)整 50 長期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動 200 貸:長期股權(quán)投資 950 資本公積-其他資本公積 200 新取得投資 新取得的投資權(quán)益法準(zhǔn)則確定長期股權(quán)投資入帳價值。需要注意:對于原持有投資和追加投資環(huán)節(jié)產(chǎn)生的相當(dāng)于商譽(yù)部分或者是營業(yè)外收入部分要綜合考慮:重點(diǎn)是兩次投資是確認(rèn)不一致的情況,兩者金額要相互抵減,按照兩次投資商譽(yù)和營業(yè)外收入的金額相互抵銷后的凈額確定長期股權(quán)投資入帳價值。
綜合考慮調(diào)整 其實(shí)比較簡單的調(diào)整方法是完全按照權(quán)益法從初始投資到追加投資中的交易或者事項(xiàng)進(jìn)行處理,確定權(quán)益法下各個明細(xì)科目的金額,然后直接在調(diào)整分錄借方或者貸方寫出各個明細(xì)科目金額,然后貸記成本法下在追加投資時候的賬面價值就可以了。實(shí)際上追溯調(diào)整精髓就在于能夠確定權(quán)益法下長期股權(quán)投資各個明細(xì)科目的金額。
確認(rèn)成本明細(xì)科目金額 例題3、接例題2的條件,08年初追加投資1700萬取得乙公司15%股權(quán),投資當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為11000萬;借:長期股權(quán)投資-成本 1700 貸:銀行存款 1700 如果是投資1600萬,初始投資1000萬,公允價值份額=。
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